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光伏企業(yè)在城鎮(zhèn)土地使用稅（以下簡稱土地使用稅）的征繳問題上近來遇到諸多困擾，例如在招商引資階段，地方政府承諾給與光伏企業(yè)土地使用稅稅收優(yōu)惠政策。但在電站建成后，光伏企業(yè)卻被要求每年按照征地或?qū)嶋H用地面積繳納土地使用稅。企業(yè)不僅疑惑：電站明明是在荒山、荒地甚至戈壁灘、鹽堿地建設(shè)，為何還要繳納土地使用稅？再有，光伏企業(yè)征地一般只針對升壓站、變電站、太陽板支架部分進(jìn)行“點征”，但太陽板覆蓋部分實際占地面積較大，光伏企業(yè)往往都是通過租地方式解決。那么問題來了，對于光伏企業(yè)的土地使用稅是按照“點征”面積計稅，還是按照電站實際占地面積（包括太陽板實際覆蓋部分）計征？（注：本文主要是針對大型地面光伏電站的城鎮(zhèn)土地使用稅問題展開探討。）

一、光伏發(fā)電企業(yè)對土地使用稅問題的困惑

困惑一：光伏發(fā)電企業(yè)是否需要繳納土地使用稅

光伏地面電站一般都是在采光好、無遮擋的荒山、荒地建設(shè)，對于類似用地是否屬于城鎮(zhèn)土地，以及是否應(yīng)當(dāng)繳納土地使用稅？

困惑二：土地使用稅是按“點征”面積計征，還是按照實際占地面積征收

光伏企業(yè)征地一般只針對升壓站、變電站、太陽板支架部分進(jìn)行“點征”，但太陽板覆蓋部分實際占地面積較大，光伏企業(yè)往往都是通過租地方式解決。光伏企業(yè)應(yīng)按照征地面積計征土地使用稅，還是按照實際占地面積計征？

困惑三：光伏發(fā)電企業(yè)是否可能爭取到國家的稅收優(yōu)惠政策

中央政府早在2013年就出臺了《關(guān)于促進(jìn)我國光伏產(chǎn)業(yè)健康發(fā)展的若干意見》（國發(fā)[2013]24號），其中明確了對光伏產(chǎn)業(yè)在財稅和土地方面的傾向政策，但國家并未及時出臺配套規(guī)定將其落實。對此，光伏企業(yè)是否可爭取到國家的稅收優(yōu)惠政策？

二、對光伏企業(yè)困惑問題的理解

（一）是否在城鎮(zhèn)工礦區(qū)規(guī)劃內(nèi)是判斷電站是否計征土地使用稅的標(biāo)準(zhǔn)

《城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》（以下簡稱《條例》）規(guī)定，在城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)范圍內(nèi)使用土地的單位和個人，為土地使用稅的納稅人。土地使用稅征稅范圍是城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)。對此，《關(guān)于土地使用稅若干具體問題的解釋和暫行規(guī)定》（國稅地字[1988]第015號），對征稅范圍進(jìn)行了明確的解釋，即城市的征稅范圍為市區(qū)和郊區(qū)；縣城的征稅范圍為縣人民政府所在的城鎮(zhèn)；建制鎮(zhèn)的征稅范圍為鎮(zhèn)人民政府所在地；工礦區(qū)是指工商業(yè)比較發(fā)達(dá)，人口比較集中，符合國務(wù)院規(guī)定的建制鎮(zhèn)標(biāo)準(zhǔn)，但尚未設(shè)立鎮(zhèn)建制的大中型工礦企業(yè)所在地。城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)的具體征稅范圍，由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府劃定。

在被稅務(wù)機(jī)關(guān)要求繳納土地使用稅時，光伏發(fā)電企業(yè)應(yīng)首先核實、確認(rèn)發(fā)電場址是否落入城鎮(zhèn)工礦區(qū)的范圍；如未落入，發(fā)電企業(yè)應(yīng)堅決拒絕稅收機(jī)關(guān)的征收行為。但是，如光伏電站確屬于城鎮(zhèn)工礦區(qū)的規(guī)劃范圍，按照現(xiàn)行規(guī)定應(yīng)當(dāng)繳納土地使用稅。

值得關(guān)注的是，由于城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)的具體征稅范圍是由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府劃定的。因此，即使在項目立項或建設(shè)階段光伏電站未落入城鎮(zhèn)工礦區(qū)，不屬于土地使用稅的征收范圍，但省一級地方政府通過調(diào)整城鎮(zhèn)工礦區(qū)的所轄范圍，仍然可使其具備征稅條件。

（二）國家對如何確定光伏電站計稅面積的規(guī)定并不明確

《條例》規(guī)定，土地使用稅以納稅人實際占用的土地面積為計稅依據(jù)，土地占用面積的組織測量工作，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據(jù)實際情況確定。但《條例》并未明確實際占用土地的性質(zhì)以及判斷標(biāo)準(zhǔn)。

此外，目前國家政策允許光伏企業(yè)就升壓站、變電站、太陽板支架用地采用“點征”方式辦理征地手續(xù)，太陽板覆蓋的部分可不辦理征地手續(xù)（實際也無法辦理，多采取租地方式）。但是是否按照征收土地的面積作為計稅面積，實踐中各地的稅務(wù)機(jī)關(guān)的計稅標(biāo)準(zhǔn)并不統(tǒng)一，其中一種觀點認(rèn)為，光伏電站的太陽板遮蓋部分并未改變原有土地用途，“點征”面積為電站實際使用的土地，因此可以按照點征面積計稅；但也有觀點認(rèn)為，土地使用稅以納稅人實際占用的土地面積為計稅依據(jù)，太陽板實際遮蓋部分也屬于電站占地，因此應(yīng)按電站全部占地面積計稅。據(jù)筆者了解，目前光伏發(fā)電企業(yè)一般都能接受稅務(wù)機(jī)關(guān)按照征地面積計征土地使用稅，但是對于就太陽板實際覆蓋部分征稅往往都難以接受。

對此問題，南方周末記者曾在2012年進(jìn)行了深入調(diào)研，并于當(dāng)年8月發(fā)表的《電站戈壁淘金：餡餅，還是陷阱？》的報道中進(jìn)行了披露，盡管國家積極鼓勵和發(fā)展太陽能發(fā)電產(chǎn)業(yè)，但是在實踐中已“變異”成為地方招商引資的籌碼。如果開征土地使用稅，據(jù)相關(guān)人士估計，其每年的納稅將是過去的5倍。國家發(fā)改委能源研究所的相關(guān)專家認(rèn)為，電站占用的大都是戈壁、鹽堿地等不毛之地，如果開征土地使用稅后相關(guān)的土地費用比招標(biāo)（征地）還要高，是不合理也是與國家政策相悖的。

筆者認(rèn)為，開征土地使用稅的主要目的是為了合理利用城鎮(zhèn)土地，強(qiáng)化土地使用稅調(diào)節(jié)職能，引導(dǎo)納稅人珍惜土地資源，緩解土地供求矛盾。但是，大型地面光伏電站一般都是建在離城鎮(zhèn)較為偏遠(yuǎn)的地域，其實際上是對荒地的有效利用，并不屬于土地使用稅本意所調(diào)整的范圍。因此，為更好的促進(jìn)光伏發(fā)電產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，國家有必要系統(tǒng)清理城鎮(zhèn)工礦區(qū)規(guī)劃劃分標(biāo)準(zhǔn)，對明顯不合理的應(yīng)予糾正；在執(zhí)行層面，對于目前已落入城鎮(zhèn)工礦區(qū)的光伏電站，在國家對“土地使用稅的計稅面積”出臺解釋性文件前，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)作出對納稅人有利的理解，即對于光伏電站按照征地面積計征土地使用稅。

（三）國家目前對光伏發(fā)電產(chǎn)業(yè)并無明確的土地使用稅優(yōu)惠政策

目前，各省、自治區(qū)和直轄市政府對于光伏發(fā)電產(chǎn)業(yè)一般都有相關(guān)促進(jìn)性的政策規(guī)定。但是對于城鎮(zhèn)土地使用稅這一稅種而言，國稅總局和財政部并未針對光伏發(fā)電企業(yè)出臺專門的稅收優(yōu)惠規(guī)定。

2014年底，國務(wù)院下發(fā)的《關(guān)于清理規(guī)范稅收等優(yōu)惠政策的通知》（國發(fā)【2014】62號），要求對全國稅收政策進(jìn)行全面清理。2015年5月10日，國務(wù)院出臺《關(guān)于稅收等優(yōu)惠政策相關(guān)事項的通知》（國發(fā)【2015】25號）暫停了62號文的清理工作。但25號文同時明確各地區(qū)、部門今后制定出臺新的優(yōu)惠政策，凡涉及稅收或中央批準(zhǔn)設(shè)立的非稅收入的，應(yīng)報國務(wù)院批準(zhǔn)后執(zhí)行。筆者理解，地方政府制定稅收優(yōu)惠的權(quán)限已被國務(wù)院上收，此前已經(jīng)出臺的相關(guān)稅收優(yōu)惠政策的時效性也受到一定的限制。今后光伏企業(yè)如再想取得土地使用稅的優(yōu)惠政策，必須獲得國務(wù)院的批準(zhǔn)。


三、關(guān)于土地使用稅問題對光伏發(fā)電企業(yè)的建議

建議一：重視項目前期調(diào)研，將土地使用稅作為項目投資的重要考慮因素

光伏發(fā)電企業(yè)在項目立項階段就應(yīng)對發(fā)電場址的土地規(guī)劃和用地是否落入城鎮(zhèn)工礦區(qū)范圍予以充分了解。對于確屬土地使用稅征地范疇的，應(yīng)注意將土地使用稅對項目未來盈利的影響進(jìn)行財務(wù)測算，為項目決策提供支持。

建議二：確認(rèn)光伏發(fā)電站是否屬于土地使用稅的征稅范圍

在光伏發(fā)電企業(yè)被稅務(wù)機(jī)關(guān)要求繳納城鎮(zhèn)土地使用稅時，企業(yè)應(yīng)首先核實、確認(rèn)發(fā)電場址是否落入城鎮(zhèn)工礦區(qū)的范圍；如未落入，發(fā)電企業(yè)應(yīng)堅決拒絕稅收機(jī)關(guān)的征收行為；在必要的情況下，企業(yè)還應(yīng)考慮通過司法程序維護(hù)自身合法納稅權(quán)益。

建議三：通過各種途徑反映問題，爭取有權(quán)部門出臺稅收優(yōu)惠政策

光伏發(fā)電企業(yè)土地使用稅征繳困惑的最終解決，依賴于財政部、國家稅務(wù)總局層面出臺明確的稅收政策。因此，光伏企業(yè)應(yīng)努力通過各種途徑，將基層稅收問題反映至稅收政策的有權(quán)制定者。首先，光伏發(fā)電企業(yè)可以借助行業(yè)協(xié)會的力量，爭取相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策。筆者了解到，中國光伏行業(yè)協(xié)會于2014年6月27日在北京成立，協(xié)會在工業(yè)和信息化部、民政部的指導(dǎo)下，以中國光伏產(chǎn)業(yè)聯(lián)盟為基礎(chǔ)籌備而成。光伏發(fā)電企業(yè)可通過光伏行業(yè)協(xié)會，集中力量與財政部、國家稅收總局進(jìn)行溝通，反饋光伏產(chǎn)業(yè)面臨的困難，積極爭取城鎮(zhèn)土地使用稅以及其他相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，以促進(jìn)國家對光伏產(chǎn)業(yè)的相關(guān)鼓勵政策能夠真正落地。其次，光伏企業(yè)也可通過所屬的集團(tuán)公司與國稅總局直接溝通，爭取稅收優(yōu)惠。對于大型國有發(fā)電企業(yè)，應(yīng)充分利用集團(tuán)公司的優(yōu)勢地位，爭取與國稅總局進(jìn)行直接的溝通，反映光伏發(fā)電行業(yè)在發(fā)展過程遇到的現(xiàn)實問題，爭取相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策和支持。

自國務(wù)院啟動新一輪行政審批制度改革以來，稅務(wù)系統(tǒng)的行政審批制度改革也得以深入推進(jìn)。在新的政治和經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，光伏發(fā)電企業(yè)應(yīng)積極嘗試通過各種途徑、利用各種機(jī)會，將基層遇到的實際稅收問題向上進(jìn)行反映，以引起有關(guān)部門的關(guān)注和重視，使光伏企業(yè)所遇到的土地使用稅問題得以最終妥善解決。